Lagebericht

Definition

Der Lagebericht stellt ein zusätzliches Berichtsinstrument der Rechnungslegung dar, welcher die Informationen des Abschlusses verdichtet sowie in sachlicher und zeitlicher Hinsicht ergänzt, um den Rechnungslegungsadressaten ein zutreffendes Bild über die wirtschaftliche Lage des Unternehmens zu vermitteln. Neben der Bezugnahme auf die im Abschluss vorgetragenen Informationen zur Vermögens-, Finanz- und Ertragslage werden im Lagebericht darüber hinaus auch Informationen allgemeiner Art vermittelt. Der Lagebericht gehört nicht zu den Bestandteilen des Abschlusses, sondern es handelt sich hierbei um ein eigenständiges Instrument der Rechnungslegung. Häufig bezeichnet man den Lagebericht auch als die zweite eigenständige Säule der Rechnungslegung.

Gesetzliche Grundlagen

Die zentrale gesetzliche Institution, welche die Pflicht zur Aufstellung eines den Jahresabschluss begleitenden Lageberichts definiert, bildet § 264 Abs. 1 Satz 1 HGB. Danach sind mittelgroße und große Kapitalgesellschaften, welche nicht eine kleine Kapitalgesellschaft im Sinne des § 264 Abs. 1 Satz 4 HGB darstellen, ergänzend zum Abschluss zur Aufstellung eine Lageberichts verpflichtet. Zugleich fällt der Lagebericht einer mittelgroßen und großen Kapitalgesellschaft unter die Prüfungspflicht nach § 316 Abs. 1 HGB. Ebenso ist der Lagebericht einer mittelgroßen und großen Kapitalgesellschaft nach § 264 Abs. 1 Satz 3 HGB zusammen mit dem Abschluss in den ersten drei Monaten des Geschäftsjahres für das vorangegangene Geschäftsjahr aufzustellen.

Von der Aufstellung des Lageberichts ist nach § 264 Abs. 3 HGB eine mittelgroße und große Kapitalgesellschaften nur dann befreit, wenn dieses Unternehmen als Tochterunternehmen in den Konzernabschluss eines Mutterunternehmens mit Sitz in einem der Mitgliedstaaten der EU oder einem anderen Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum einbezogen ist und hierbei die in § 264 Abs. 3 Nr. 1-4 HGB vorgetragenen Voraussetzungen kumulativ erfüllt sind:

1. Alle Gesellschafter des Tochterunternehmens stimmen der Befreiung für das jeweilige Geschäftsjahr zu und der Beschluss wurde nach § 325 HGB offengelegt.

2. Das Mutterunternehmen hat sich nach § 302 AktG zur Verlustübernahme verpflichtet oder freiwillig zur Verlustübernahme erklärt und die Offenlegung des Beschlusses erfolgte i.S.d. § 325 HGB.

3. Die Kapitalgesellschaft wurde in den Konzernabschluss einbezogen und

4. Die Befreiung des Tochterunternehmens ist im Anhang des vom Mutterunternehmens aufgestellten und nach § 325 HGB durch Einreichung beim Betreiber des Bundesanzeigers offengelegten Konzernabschlusses angegeben und die Befreiung für das Tochterunternehmen ist unter Bezugnahme auf § 264 Abs. 3 Nr. 4b HGB sowie mit der Angabe des Mutterunternehmens im elektronischen Bundesanzeiger mitgeteilt worden.

Eine analoge Möglichkeit zur Befreiung von der Lageberichterstattung besteht nach § 264 Abs. 4 HGB für Kapitalgesellschaften, welche Tochterunternehmen eines nach § 11 PublG zur Aufstellung eines Konzernabschlusses verpflichteten Mutterunternehmens sind und in diesem Konzernabschluss das Wahlrecht aus § 13 Abs. 3 S. 1 PublG nicht angewendet wurde. Des Weiteren hat der Gesetzgeber eine umfangreichere Befreiungsmöglichkeit von der Lageberichterstattung für Personenhandelsgesellschaften i.S.d. § 264a HGB in § 264b Nr. 1-3 HGB verankert, weil hier auch der Einbezug in ausländische Konzernabschlüsse eine befreiende Wirkung haben kann.

Kleine Kapitalgesellschaften i. S.d. § 267 Abs. 1 HGB sind von der Aufstellungs- und Prüfungspflicht nach § 264 Abs. 1 Satz 4 HGB und § 316 Abs. 1 HGB ausgenommen, jedoch dazu berechtigt. Dieser Befreiungstatbestand gilt allerdings nur dann, wenn die jeweilige Gesellschaft kein kapitalmarktorientiertes Unternehmen i.S.d. § 264 darstellt. Derartige Gesellschaften werden gemäß § 267 Abs. 3 S. 2 HGB stets als große Kapitalgesellschaft eingestuft und sind daher nach § 264 Abs. 1 S. 1 HGB dazu verpflichtet einen Lagebericht aufzustellen. Analog gilt die größenabhängige Befreiung von der Lageberichterstattung für kleine Personenhandelsgesellschaften i.S.d. § 264a Abs. 1 HGB. Diesen Gesellschaften wird es ebenso nicht verwehrt, freiwillig einen Lagebericht zu publizieren.

Die Pflicht zur Aufstellung des Konzernlageberichts ist gesetzestechnisch in § 290 Abs. 1 Satz 1 HGB festgehalten, wonach die gesetzlichen Vertreter eines Mutterunternehmens in der Rechtsform der Kapitalgesellschaft dazu verpflichtet sindt, begleitend zum Konzernabschluss des Mutterunternehmens einen Konzernlagebericht aufzustellen.

Für die inhaltliche Ausgestaltung des (Konzern-)Lageberichts bildet die zentralen gesetzlichen Institutionen der Gesetzestext aus § 289 Abs. 1 HGB (bzw. § 315 Abs. 1 HGB), welcher als harten Kern des Lageberichts den Wirtschaftsbericht definiert und wie folgt lautet: „(1) 1Im Lagebericht sind der Geschäftsverlauf einschließlich des Geschäftsergebnisses und die Lage der Kapitalgesellschaft so darzustellen, dass ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild vermittelt wird. 2Er hat eine ausgewogene und umfassende, dem Umfang und der Komplexität der Geschäftstätigkeit entsprechende Analyse des Geschäftsverlaufs und der Lage der Gesellschaft zu enthalten. 3In die Analyse sind die für die Geschäftstätigkeit bedeutsamsten finanziellen Leistungsindikatoren einzubeziehen und unter Bezugnahme auf die im Jahresabschluss ausgewiesenen Beträge und Angaben zu erläutern. 4Ferner ist im Lagebericht die voraussichtliche Entwicklung mit ihren wesentlichen Chancen und Risiken zu beurteilen und zu erläutern; zugrunde liegende Annahmen sind anzugeben. 5 Die gesetzlichen Vertreter einer Kapitalgesellschaft im Sinne des § 264 Abs. 2 Satz 3 haben zu versichern, dass nach bestem Wissen im Lagebericht der Geschäftsverlauf einschließlich des Geschäftsergebnisses und die Lage der Kapitalgesellschaft so dargestellt sind, dass ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild vermittelt wird, und dass die wesentlichen Chancen und Risiken im Sinne des Satzes 4 beschrieben sind.“ Mit dem Unterschied, dass im Konzernlagebericht nach § 315 Abs. 1 Satz 4 HGB zu Analyse des Geschäftsverlaufs und der Lage Konzerne nichtfinanzielle Leistungsindikatoren einbeziehen müssen, sofern diese für das Verständnis vom Geschäftsverlauf oder der Lage von Bedeutung sind, deckt sich Forderung aus § 315 Abs. 1 HGB insgesamt mit § 289 Abs. 1 HGB.

Funktionen

Als der übergreifende Zweck der Lageberichterstattung ist die Bereitstellung von entscheidungsrelevanten Informationen, welche die Rechnungslegungsadressaten nicht aus den Instrumenten des Abschlusses entnehmen können, zu sehen. Aus diesem Zweck lassen sich eine Reihe neben der klassischen Funktion der Rechenschaftslegung als weitere Funktionen die Verdichtung und Ergänzung der Informationen aus dem Abschluss sowie eine Beurteilungsfunktion der Lageberichterstattung ableiten.

Der Lagebericht erfüllt wie der Abschluss eine Rechenschaftsfunktion. Diese übernimmt die Lageberichterstattung dadurch, dass die gesetzlichen Vertreter des Unternehmen im Rahmen der Darstellung der wirtschaftlichen Lage des Unternehmens gegenüber den Rechnungslegungsadressaten durch einen umfassenden Überblick über die wirtschaftlichen Entwicklungen des abgelaufenen Geschäftsjahres einschließlich ihrer ursächlichen Ereignisse sowie über die Gesamtlage des Unternehmens Rechenschaft ablegen. Die Rechenschaftsfunktion des Lageberichts hat dabei losgelöst von den von den einzelnen Posten des Abschlusses zu erfolgen, muss aber im Sinne der Generalnorm aus § 289 Abs. 1 Satz 1 HGB (bzw. § 315 Abs. 1 Satz 1 HGB), ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild vermitteln.

Die Verdichtungsfunktion der Lageberichterstattung kommt in der Zusammenfassung der im Abschluss abgebildeten Vermögens-, Finanz- und Ertragslage zum Ausdruck, indem der Lagelagebericht die im Abschluss abgebildete Vielzahl von Einzelinformationen zu einer Gesamtaussage zusammenfasst und somit verdichtet.

Die Ergänzungsfunktion des Lageberichts erfolgt sowohl in sachlicher als auch zeitlicher Hinsicht. Die sachliche Ergänzung des Abschlusses erfolgt dadurch, dass im Lagebericht Informationen vermittelt werden, welche über die im Abschluss originär abgebildete Vermögens-, Finanz- und Ertragslage hinausgehen. Hierbei handelt es sich vor allem um Informationen über die allgemeine Lage des Unternehmens wie z. B. die relevanten gesamtwirtschaftlichen und branchenbezogenen Rahmenbedingungen, Qualität des Managements, Organisation des Unternehmens und dessen Marktstellung sowie über die Beschaffungs- und Personallage. Bei Unternehmen, von denen aufgrund der Gepflogenheiten ihrer Branche das Betreiben von Forschung und Entwicklung im größeren Rahmen zählt, sind Informationen hierrüber für die Rechnungslegungsadressaten von besonderem Interesse. Die zeitliche Ergänzungsfunktion erfüllt der Lagebericht dadurch, indem die gesetzlichen Vertreter des Unternehmens dazu verpflichtet sind, neben den Informationen über die vergangene Geschäftsentwicklung und gegenwärtige wirtschaftliche Lage auch prospektive Informationen über die künftige Geschäftsentwicklung zu veröffentlichen sowie durch die Einbeziehung Informationen, die über den Bilanzstichtag hinausgehen.

Der Lagebericht erfüllt schließlich eine Beurteilungsfunktion, indem die gesetzlichen Vertreter im Rahmen der Rechenschaftsfunktion dazu verpflichtet sind, die Lage des Unternehmens zu beurteilen. Dabei sind sie insbesondere dazu verpflichtet die voraussichtliche Geschäftsentwicklung mit ihren wesentlichen Chancen und Risiken zu beurteilen.

Ersteinstellender Autor

Ismail Ergün

Univ.-Prof. Dr. Stefan Müller

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