Bezugsgrößen

Zusammenfassung

Wenn in der Kostenrechnung die Kosten verteilt werden, geschieht dies möglichst direkt auf die Verursacher (Kostenträger, Kostenstellen). Nach dieser primären Kostenverteilung bleiben jedoch Beträge übrig, die in einem zweiten, sekundären Schritt verteilt werden müssen. Dies geschieht anhand von Schlüsseln, die Bezugsgrößen beinhalten. Mit der Wahl der Bezugsgrößen bestimmt der Kostenrechner die Qualität seiner Arbeit in erheblichem Umfang.

Welche Aufgaben haben Bezugsgrößen?

Bezugsgrößen sind Einheiten, die geeignet sind, die Leistung einer Kostenstelle oder den Leistungsverzehr eines Kostenträgers darzustellen. Da die Aufgaben der einzelnen Stellen sehr unterschiedlich sind und es viele Möglichkeiten gibt, den Leistungsverzehr festzustellen, können Bezugsgrößen sehr verschiedene Ausprägungen annehmen. So kann z. B. die Leistung einer IT-Abteilung in der Verfügbarkeit der Systeme gemessen werden, die Verteilung von IT-Kosten kann anhand der belegten Speicherkapazitäten erfolgen. Die Bezugsgröße stellt eine Verbindung zu den entstandenen Kosten und dem Verursacher her. Sie findet sich in der Kostenrechnung vor allem an folgenden Stellen:

· Verteilung der Kostenarten auf die Kostenstellen: Dies gilt für solche Kosten, die nicht direkt einer Kostenstelle zugeordnet werden können. So können z. B. die Kosten für ein Betriebsfest anhand der Bezugsgröße "Anzahl der Mitarbeiter" auf die Kostenstellen verteilt werden.

· Umlage der Hilfskostenstellen auf die Hauptkostenstellen: Die Kosten der Stelle "Grundstücke und Gebäude" werden zumeist anhand der belegten Quadratmeter einer Kostenstelle verteilt.

· Zuschlagssätze für die Kalkulation: Der Betriebsabrechnungsbogen ermittelt Zuschlagssätze für die Kalkulation, um die Kosten der Hauptkostenstellen auf die Produkte zu verteilen. Bezugsgrößen sind dabei die Materialkosten, die Fertigungslöhne und die Herstellkosten der Produkte.

Die Bezugsgröße dient dazu, die Verteilung von Kosten möglichst realistisch durchzuführen. Sie ermöglicht die Zuordnung der angefallenen Kosten zu Kostenstellen und Kostenträgern. Gleichzeitig kann eine Bezugsgröße auch ein Maßstab für die Leistung einer Kostenstelle sein. So werden z. B. die Kosten der Reparaturwerkstatt anhand der in Anspruch genommenen Arbeitsstunden in den anderen Kostenstellen verteilt. Die Bezugsgröße "Arbeitsstunden" stellt für die empfangenden Stellen eine Kostengröße dar, für die abgebende Kostenstelle jedoch eine Leistungsgröße.

Praxis-Tipp

Die Auswirkungen der Wahl einer Bezugsgröße auf die Ergebnisse der Kostenverteilung sind erheblich. Sie müssen daher ausreichend Zeit in die Suche nach Bezugsgrößen, die eine realistische Beziehung darstellen, investieren. Je besser die Wahl ist, desto weniger Differenzen sind abzuklären.

Welche Arten von Bezugsgrößen gibt es?

Direkte Bezugsgrößen

Direkte Bezugsgrößen lassen sich direkt aus den Bezügen für ein Produkt oder für eine Leistung der Stelle herleiten. So erzeugt das Blockheizkraftwerk Energie in Form von Strom und Wärme, die in kWh gemessen werden kann. Außerdem sind direkte Bezugsgrößen messbar.

Indirekte Bezugsgrößen

Indirekte Bezugsgrößen hingegen werden geschätzt, da die Messung entweder nicht wirtschaftlich oder schlicht unmöglich ist. Beispiele dafür sind z. B. die Kosten der Personalverwaltung. Dort entsteht keine in Einheiten messbare Leistung. Als Bezugsgröße für die Verteilung der Kosten könnte die Anzahl der Beschäftigten in den Kostenstellen dienen. Unterstellt wird dabei, dass die Personalverwaltung Kosten verursacht, die in Abhängigkeit zu der Gesamtanzahl der verwalteten Mitarbeiter stehen.

Dimensionalität der Bezugsgrößen

Die direkten und indirekten Bezugsgrößen für die Verteilung von Kosten können ein- oder mehrdimensional sein. Eindimensionale Schlüssel bestehen aus nur einem Wert. Die Kosten stehen im Zusammenhang mit einer Größe, die gemessen oder geschätzt wird (z. B. die Kilometerleistung der Fahrzeuge eines Fuhrparks in Bezug zu den Fuhrparkkosten). Mehrdimensionale Bezugsgrößen berücksichtigen mehrere unterschiedliche Werte. So können die Kosten der Stelle "Fuhrpark" in Abhängigkeit von der Kilometerleistung und der Anzahl der Fahrzeuge stehen. Mehrdimensionale Bezugsgrößen bilden die Realität in der Regel besser ab als eindimensionale. Dafür ist der Aufwand für die Ermittlung der Größen und die Berechnung der Verteilung höher.

Wie finden Sie die richtige Bezugsgröße?

Damit die Bezugsgröße ein möglichst realistisches Bild der Kostenverteilung bietet und damit die Qualität der Kostenverteilung verbessert, muss der Kostenrechner sie sorgfältig auswählen. Dabei sind einige Regeln zu berücksichtigen:

· Messbarkeit: Eine Bezugsgröße muss sowohl bei der Leistungserstellung als auch im Verbrauch messbar sein. Bei indirekten Bezugsgrößen ist es ausreichend, wenn eine realistische Schätzung erfolgen kann. Die Messbarkeit bezieht sich sowohl auf die Höhe als auch auf die zeitliche Verteilung der Bezugsgröße. Es ist nicht sinnvoll, die Energiekosten anhand des Verbrauches der Kostenstellen zu verteilen, wenn dieser Verbrauch nicht detailliert gemessen werden kann. Die Bezugsgröße kWh kann in den meisten Verwaltungsabteilungen nicht festgestellt werden, da die Messvorrichtungen nicht vorhanden sind. Eine Kostenverteilung anhand der Anzahl der installierten Energieverbraucher (z. B. Anzahl der Leuchtstoffröhren) liefert bessere Ergebnisse.

· Beeinflussbarkeit: Die Kosten werden anhand der Bezugsgröße auf Kostenstellen und Kostenträger verteilt. Dabei soll Verantwortung für die Kostenhöhe geschaffen werden. Dies ist nur dann möglich, wenn der Verantwortliche auch in der Lage ist, die Kosten zu beeinflussen. Das wiederum setzt voraus, dass die Bezugsgröße, die ja die Höhe der Kosten bestimmt, beeinflussbar ist. Wenn der Energieverbrauch einer Maschine feststeht, weil diese permanent läuft, macht es wenig Sinn, für die Verteilung der Energiekosten dieser Maschine den Verbrauch jeweils aktuell zu ermitteln. Der bessere Schlüssel ist in diesem Fall die Anzahl der eingesetzten Maschinen, falls diese variabel ist. Die Kosten der Anwenderbetreuung im PC-Bereich können besser durch die detailliert ermittelten Stunden für die einzelnen Anwender verteilt werden als durch die Verteilung anhand der Zahl der Anwender. Der Kostenstellenleiter kann kaum die Anzahl der PC-Nutzer beeinflussen, jedoch die Beanspruchung der IT-Mitarbeiter durch entsprechende Ausbildung seiner eigenen Mitarbeiter verringern.

· Bezug zu Leistung und Kosten: Nicht zuletzt muss die Bezugsgröße in einem eindeutigen Verhältnis zu den Leistungen und Kosten der Kostenstelle oder des Produkts stehen. Verändert sich die Bezugsgröße müssen sich auch die Kosten verändern. Je näher die Veränderungen aneinander liegen, desto größer ist die Abhängigkeit voneinander.

Praxis-Tipp

Es wird Ihnen nicht immer gelingen, Bezugsgrößen mit absoluter Übereinstimmung zwischen der Größen- und der Kostenveränderung zu finden. Sie können mit Durchschnittswerten jedoch ausreichende Genauigkeiten erreichen, wenn Sie diese über einen längeren Zeitraum ermitteln.

Welche Auswahlkriterien gibt es?

Die Wahl der richtigen Bezugsgrößen erfordert Erfahrung. Nicht immer ist diejenige Größe, die logisch erscheint, auch die geeignete. Typische Bezugsgrößen für unterschiedliche Anwendungen finden Sie nachfolgend beschrieben.

Kalkulationszuschläge

In der Kalkulation werden die Kosten der Hauptkostenstellen über Zuschlagssätze auf die Produkte verteilt. Die Bezugsgrößen liegen fest. Die Gemeinkosten, die durch die Beschaffung und Verwaltung von Material entstehen, werden über die Bezugsgröße Materialkosten zugeordnet. Die Höhe der Materialkosten eines Produkts bestimmt dabei die Höhe der zu tragenden Materialgemeinkosten. Ähnlich verhält es sich mit den Fertigungsgemeinkosten. Als Bezugsgröße wird hier die Höhe der Fertigungseinzelkosten angenommen. Die Praxis hat die Theorie optimiert, indem sie mehrere unterschiedliche Zuschlagssätze für die Fertigungsgemeinkosten verwendet. Diese sind je nach durchlaufenen Fertigungsabteilungen unterschiedlich. Bei der Wahl der unterschiedlichen Bezugsgrößen (Fertigungskosten aus Bereich Drehen, Fertigungskosten aus Bereich Fräsen etc.) ist Voraussetzung, dass der unterschiedliche Anteil der Fertigungskosten aus den einzelnen Abteilungen pro Produkt ermittelt werden kann. Für die Verteilung der Vertriebs- und Verwaltungsgemeinkosten werden als Bezugsgröße die Herstellkosten angesetzt. Dies widerspricht in den meisten Fällen der Forderung nach einem direkten Zusammenhang zwischen der Bezugsgröße und den Kosten. Die Höhe der Herstellkosten eines Produkts dürfte kaum bestimmend sein für die Höhe der Marketingkosten und denen der Buchhaltung. Die Verwendung der Herstellkosten als Bezugsgröße ist nur zu vertreten, weil eine detaillierte Größe meist nur mit erheblichem Aufwand gefunden und gemessen werden kann.

Bezugsgrößen in der Fertigung

In der Fertigung spielen meist technische Bezugsgrößen eine wichtige Rolle. Die Erfassung der Werte kann anhand von Zählern an den Maschinen erfolgen.

Tab. 1: Bezugsgrößen in der Fertigung

Bezugsgrößen in der Verwaltung

In der Verwaltung ist es meist wesentlich aufwändiger, realistische Bezugsgrößen zu finden und die Werte regelmäßig zu erfassen.

Tab. 2: Bezugsgrößen in der Verwaltung

Ersteinstellender Autor

Dipl.-Kfm. Reinhard Bleiber ist seit vielen Jahren in der kaufmännischen Verantwortung mittelständischer Unternehmen tätig

Quelle

[1] - Haufe Controlling Office